حسابداری منابع انسانی

حسابداری منابع انسانی

یکی از مباحث جدید در دانش حسابداری، نگرش نوین به منابع انسانی به عنوان یکی از موثرترین عوامل مولد در ایجاد درآمد موسسات است. در این مبحث، ارزش اقتصادی منابع انسانی به مثابه دارایی با اهمیت موسسه تلقی و امکان ارایه آن در صورت‌های مالی مطرح می گردد.  حسابداری منابع انسانی عبارت‌ است از: شناسایی و ارزیابی منابع انسانی موسسه و گزارشگری به اشخاص ذینفع در این تعریف سه بخش اساسی پیرامون منابع انسانی وجود دارد:

شناسایی: تشخیص کمیت و کیفیت آن و تهیه آمار مناسب.

ارزیابی: اندازه گیری ارزش اقتصادی و تعیین میزان مالی آن.

گزارشگری : تنظیم و ارایه گزارش‌های مالی مناسب در مورد آن.

حسابداری در صدد گزارش وضعیت مالی و عملکرد اقتصادی اشخاص اعم از حقیقی و حقوقی است، زمانی که پارامتر انسان در گزارش وضعیت مالی و نتیجه عملیات مد نظر قرار نگیرد، ارزشهای انسانی نیز جایی در حسابداری ندارد. به نظر میرسد به منظور حصول اهداف ذیل باید حسابداری منابع انسانی جنبه های کمی و عملی پیدا کند: 

Ø       ثبت ارزش اقتصادی انسان در گزارشهای مالی 

Ø       احتساب سرمایهگذاری یک سازمان در منابع انسانی خود 

Ø       افزایش کارآیی مدیریت منابع انسانی و ایجاد امکاناتی برای ارزشیابی خطمشیهای پرسنلی نظیر برنامه های آموزشی و توجیهی 

Ø       ارزیابی منابع انسانی یک سازمان از نظر حفظ شدن، تحلیل رفتن و یا توسعه یافتن . 

Ø       شناسایی سود غیر عملیاتی و بهرهوری ایجاد شده ناشی از سرمایهگذاری در منابع انسانی. 

Ø       محاسبه میزان ارزشی که منابع انسانی در سایر منابع مالی و فیزیکی یک سازمان ایجاد میکند. 

با توجه به نیاز مدیریت به اطـــلاعات برای تصمیمگیری، حسابداری منابع انسانی (HUMAN RESOURCE ACCOUNTING) اطــــلاعاتی فــــراهم میآورد که مدیران هر چه بهتر و مفیدتر بتوانند از منابع انسانی تحت اختیارشان استفاده کنند.  یکی از هدفهای عمده  حسابداری منابع انسانی، گسترش کاربرد روشهای معتبر و درخور اطمینان برای اندازه گیری ارزش منابع انسانی  در سازمان است. برای تعمیم روشهای اندازه گیری ارزش منابع انسانی باید ارزش خدمات کارکنان و عواملی را که روی این ارزش اثر می گذارند، مشخص کنیم. 

ارزش در علم اقتصاد دارای دو معنی متفاوت به شرح زیر است: 

الف) قابل استفاده بودن یک منبع 

ب) قدرت خرید آن منبع 

تمام نظریه های ارزش در اقتصاد مبتنی بر این فرضیه است که منبع بتواند در آینده مطلوب باشد و خدمات ایجاد کند. لادویک وان اقتصاددان معروف در این مورد گفته است «کسی که میخواهد یک نظریه مقدماتی ارزش و قیمت را بنا کند باید در درجه اول به مطلوب بودن آن فکر کند. » بهطور مشابه ایروینگ فیشر چنین میگوید:  »ثروت فعلی، ارزش تنزیل شدهی ارزش سرمایهای درآمدهای آینده است، اگر چیزی در آینده بازدهی مورد انتظار را نداشته باشد، ارزشی نخواهد داشت. « 

بنابراین ارزش یک دارایی، ارزش بازدهی مورد انتظار آن در آینده است. 

تاریخچه حسابداری منابع انسانی: 

حسابداری منابع انسانی مولود نیازهای عصر خود، رشد و گسترش دانش بشری و نیز نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری است. تحقیقات در این زمینه از سال ۱۹۶۰ آغاز شده و همگام با مکتب «مدیریت انسانی» گسترش یافته است، این مکتب انسان را به عنوان یکی از منابع با ارزش هر سازمان مورد توجه خاص قرار میدهد و معتقد به رفتاری شایسته و در خور این ارزشهاست.  تعیین نقطه شروع حسابداری منابع انسانی به عنوان یک موضوع تحقیقی یا مطالعاتی مشکل است. در سال ۱۹۷۶ مجله حسابداری، فهرست سازمانها و جوامع مربوط به این مبحث را که یازده مورد از آنها مربوط به پایان نامههای منتشر نشده دوره دکتری بود و نیز اولین مرجع را که اساس کار دابلین و لاتکا در سال ۱۹۳۰ بود، منتشر کرد. 

سالهای ۱۹۷۱ تا ۱۹۷۶ را میتوان دورهی توجه هر چه بیشتر به حسابداری منابع انسانی دانست. اما از ۱۹۷۶ تا ۱۹۸۰ توجه به حسابداری منابع انسانی از طرف محافل علمی و تجاری کاهش یافت. در سال ۱۹۷۰ بسیاری از نویسندگان علاقهمند بودند تا به عنوان پیشکسوتان حسابداری منابع انسانی و ارایهکنندگان اندیشههای جدید مطرح شوند. این اندیشهها به طور متداول به حسابداری دارایی های انسانی اشاره میکرد اما بیانیههای کوتاه آن دربارهی کارکنان در بلندمدت موجب تعمیم اهمیت منابع انسانی شد.   واژه  حسابداری دارایی های انسانی را میتوان در ادبیات دهه  ۱۹۶۰ تحت عنوان مدیریت کارکنان در پوشش جدید خود یا مدیریت منابع انسانی بازیافت که برای تحکیم ادعای اهمیت محوری در مدیریت کوشش میکند. شاید یک علاقه مندی واقعی در برخی از مدیران اجرایی برای سنجش ارزش منابع انسانی برحسب واحد پول، موجب پدیداری دوباره حسابداری منابع انسانی در عصر حاضر شده باشد، تا مدیران ارشد را آماده نمایند که کارکنان را به عنوان ارزشمندترین داراییها، مورد توجه قرار دهند. 

فلم هولتز پنج مرحله را در توسعهی حسابداری منابع انسانی ذکر میکند: 

▪ مرحله اول سالهای ۱۹۶۶-۱۹۶۰: در این دوره مفهوم حسابداری منابع انسانی استنتاجی از نظریهی اقتصادی «سرمایه انسانی» و متأثر از مکتب «منابع انسانی نوین » و روانشناسی سازمانهای متمرکز و تاثیر نقش رهبری در سازمان بود. 

▪ مرحله دوم سالهای ۱۹۷۱-۱۹۶۶: تحقیقات فنی و عملی در این دوره به الگوهایی برای اندازهگیری دقیق و تعیین هویت استفادهکنندگان بالقوه این روش و استفاده تجربی حسابداری منابع انسانی در سازمانهای واقعی معطوف گشت. 

▪ مرحله سوم سالهای ۱۹۷۶-۱۹۷۱: این دوره را میتوان دورهی توجه پژوهشگران و سازمانها به حسابداری منابع انسانی دانست. سازمانهای کوچک تلاش بیشتری برای به کار بردن حسابداری منابع انسانی داشتند. برآوردها و نتیجهگیریهای به عمل آمده بر اساس تاثیرات بالقوه اطلاعات حسابداری منابع انسانی بر مدیریت اجرایی و تصمیمات سرمایهگذاران بود. 

▪ مرحله چهارم سالهای ۱۹۸۰- ۱۹۷۶: این دوره، دوره توجه نکردن محققان حسابداری و موسسه های بازرگانی به حسابداری منابع انسانی بوده است. 

▪ مرحله پنجم از سال ۱۹۸۰ تا کنون: که دوره توجه دوباره به حسابداری منابع انسانی است. این مساله به کمک مطالعات جدید، به صورت کوشش بعضی از سازمانهای بزرگ برای استفاده از حسابداری منابع انسانی نشان داده شده است. 

در سال ۱۹۸۰ تفکر نوینی در زمینه منابع انسانی در علم مدیریت بوجود آمد و پس از شناور شدن نرخ ارز و از میان رفتن ارتباط سنتی طلا و دلار، موضوع نیروی انسانی به عنوان پشتوانه تولید و پول کشورها مانند یک اصل بدیهی مطرح شد. 

در مباحث جدید مدیریتی در موضوع منابع انسانی و راهکارهای ارزیابی این منابع در دهه اخیـــر جایگاه و اهمیت ویژهای یافته است که از یک طرف جزو منابع نامحدود تلقی میشوند و از طرف دیگر کم توجهی به آن، کلیه منابع دیگر را تحت تاثیر قرار خواهد داد و در حسابداری نوین نیز مباحث خاصی را مطرح کرده است، امروز تردیدی نیست که منابع نیروی انسانی نیز باید قیمت گذاری و به عنوان بخشی از داراییهای شرکتها در ترازنامه منعکس شوند و استهلاک این منابع نیز به شیوه خاص محاسبه و منظور شود. همچنان که در بسیاری از کشورها استهلاک منابع انسانی نیز در مجموعه هزینه های قابل قبول مالیاتی قرار داده میشود که این موضوع به نوبه  خود سود را افزایش میدهد. 

درباره مفاهیم مدیریت و وظایف مدیران،در ادبیات مدیریت بسیار بحث شده است. در سالهای اخیر تحولا‌ت بسیاری در فنون مدیریت رخ داده و رویکردهایی نوین در مدیریت سازمانها مطرح شده و نقش مدیر از نقشهای فرماندهی و کنترل به نقش مربیگری تغییر یافته و دو مقوله کارایی و اثربخشی محور توجه مدیران قرار گرفته است. روند تحولا‌ت در اقتصاد دانش‌محور موجب رشد فزاینده پدیده‌های جهانی شدن و جامعه اطلا‌عاتی شده است و در راستای این تحولا‌ت، الگوی مدیریت تغییر یافته و توجه به رویکرد مشتری‌مداری، توان‌ا‌فزایی کارکنان و تغییر در سبکهای رهبری، الزام‌آور شده است. تاثیر این تحولا‌ت در سازمانها به صورت انهدام سازمانهای سنتی و تشکیلا‌ت استخدامی مشاهده می‌شود. روند کلی حرکت از سازمانهای کارمندی و مبتنی بر استخدام انبوه، به سمت سازمانهای شبکه‌ای، نیاز به بازنگری در شیوه‌های مدیریتی را دیکته می‌کند.

سرمایه‌های انسانی در سازمانهای دانش‌محور، نقش و اهمیت ویژه‌ای یافته و مدیریت سرمایه‌های انسانی و دانشگران در سازمانهای امروزی، به رمز موفقیت تبدیل شده است.  قدرت واقعی رئیس رو به زوال رفته است. متمرکز شدن قدرت در بالا‌، در دست کسی که دانایی و منابع لا‌زم را برای کنترل و هدایت کل سازمان دارد، می‌تواند شیوه مناسبی برای اداره سازمانهای بی‌تحرک و بوروکراتیک و یا اداره امور جاری و تکراری باشد؛ اما بدون شک این شیوه مدیریت در زمانه تغییرات پرشتاب، آشوب‌گونه و پیش‌بینی‌ناپذیر جوابگو نیست. اداره سازمانهای امروز، کارکنان مسئولیت‌پذیر را می‌طلبد که قادر به تصمیمگیری هستند تا رضایت مشتری را بدون وقفه فراهم آورند.

در این راستا در سازمانهای امروز سود تعریف جدیدی دارد. سود عبارت است از مورد تقدیر و تمجید قرار گرفتن مدیر از سوی مشتریانی که خدمات خوبی از سوی کارکنان توانمند و مسئولیت‌پذیر دریافت می‌کنند. در این سازمانها مدیران در نقش مربی یا مرشد به توان‌افزایی کارکنان خود می‌پردازند. این کارکنانِ توانمند هستند که با دلسوزیها و ارائه خدمات بیش از انتظار به مشتریان، آنان را به طرفداران پروپاقرص سازمان تبدیل می‌کنند.

از این‌روست که تعریف کیفیت نیز در قالبی جدید ارائه می‌شود. کیفیت یعنی رضایت مشتری. سازمانی با کیفیت‌تر است که مشتریان راضی تری داشته باشد. کارکنان هر سازمان مشتریان داخلی آن تلقی می‌شوند. رضایت مشتریان خارجی در گرو مشتریان داخلی است. بنابراین برخلا‌ف قرن گذشته که ارزشمندترین داراییهایی یک سازمان ابزار تولید بود، امروزه کارکنان کارامد و دانشگران، سرمایه‌های سازمان تلقی می‌شوند. البته این سرمایه‌ها شمشیر دولبه هستند. چنانچه بدرستی مدیریت نشوند، به قول مایکل دل، می‌توانند به بزرگترین تهدید برای سازمان بدل شوند.
براساس دیدگاه مبتنی بر هوشمندی3 در مدیریت سرمایه‌های انسانی، کار اصلی مدیران در هر سطحی از مدیریت که باشند «توسعه هوشمندی کارکنان» است. در این رابطه مدیر باید پیوسته درصدد شناسایی هوشمندیها در کارکنانش باشد و تلا‌ش کند تا آنان را برکارهایی بگمارد که در مسیر هوشمندیهایشان باشد، تا این هوشمندیها به توانمندی تبدیل شود؛ «هرکسی را بهرکاری ساختند!» بنابراین کار مدیر صرف‌نظر از بزرگی یا کوچکی حیطه مدیریتش، این است که هوشمندی و استعداد همکارانش را تشخیص دهد و فرد مناسب را برای کار مناسب انتخاب کند و با تشکیل تیمهای کاری متشکل از هوشمندیهای مکمل بهره‌وری، سازمان یا بخش تحت مدیریتش را بهبود دهد. در این مسیر مدیر باید بداند که انسانها دارای چهار بعد جسم، قلب، مغز و روح هستند و توجه به همه این ابعاد است که انگیزه کار را در کارکنان تقویت می‌کند تا همه توان و هوشمندی خود را در سازمان به‌کار گیرند.

روند تحولا‌ت حسابداری، چهار مرحله «حسابداری سیاهه‌نویسی»، «حسابداری مالی»، «حسابداری مدیریت» و «حسابداری اجتماعی- اقتصادی» را دربرمی‌گیرد که حسابداری کمابیش سه مرحله اول را طی کرده است و چالش آینده حسابداران، پیاده‌سازی مرحله چهارم حسابداری است که «حسابداری منابع انسانی» از این مقوله است. «حسابداری منابع انسانی» آن‌طور که انجمن حسابداری امریکا4 تعریف کرده است عبارت است از: "فرایند تشخیص و اندازه‌گیری اطلا‌عات درباره منابع انسانی و گزارش این اطلا‌عات به افراد علا‌قمند و ذینفع ".

از زمان مطرح شدن «حسابداری منابع انسانی» در ادبیات حسابداری که به دهه شصت برمی‌گردد، همواره انتقادات بسیاری بر آن وارد بوده است. از جمله این که انسان دارایی یا ملک نیست و به مالکیت در نمیآ‌ید، انسان قابل اندازه‌گیری نیست و مدل اندازه‌گیری مناسبی ارائه نشده است و یا اینکه هزینه حسابداری منابع انسانی بسیار سنگین است. در این رابطه صاحبنظران بزرگی پاسخگو بوده‌اند، از جمله‌گری بکر، برنده جایزه نوبل اقتصاد که در مقاله «سرمایه‌های اقتصادی در عصر اقتصاد دیجیتال» چنین می‌نویسد:

"همان‌طور که کارخانه‌ها، خانه‌ها، ماشین آلا‌ت و دیگر سرمایه‌های مادی، بخشی از ثروت ملل شمرده می‌شوند، سرمایه‌های انسانی نیز بخشی از این ثروت هستند". و یا پاسخی که انجمن حسابداری امریکا می‌دهد که "حسابدار باید گوش به‌زنگ باشد تا روشهای جدید اندازه‌گیری را که می‌تواند اطلا‌عات اضافه‌تر و مفیدتری برای استفاده‌کنندگان ایجاد کند، به‌کار گیرد. این اطلا‌عات ممکن است در مورد روحیه کارکنان، رضایت مشتریان، کیفیت محصول و یا شهرت و اعتبار یک سازمان باشد یا چیزی اضافه بر اینها؛ به هرحال حل این مشکل برعهده حسابداری است".
به هرحال آنچه در حسابداری پیش‌بینی می‌شود، حرکت از ایجاد ارزش برمبنای معامله با شخص سوم5 به عوامل خلق ارزش6 است و به دنبال آن حرکت از حسابداری مالی و گزارشگری سنتی به ارائه سیستم موازی حسابداری و گزارشگری خلق ارزش است. آنچه اخیراً توسط هیئت استانداردهای حسابداری مالی(FASB) مطرح شده است که: "دارایی نامشهود تحصیل شده باید به ارزش بازار در گزارشهای مالی افشا شود"، دلیلی بر این مدعاست.

حسابداری منابع انسانی چیست ؟ 

حسابداری منابع انسانی عبارت است از معیارها و استانداردهای اندازه گیری نیروی انسانی در یک سازمان صنعتی، بازرگانی یا خدماتی با توجه به تجزیه و تحلیل کمی و کیفی اینگونه سرمایه گذاری ها. به عبارت ساده تر یک موسسه صنعتی یا بازرگانی باید از ارزش سرمایه گذاری در نیروی خود آگاه باشد. همچنین بتواند نرخ بازگشت این سرمایه را نیز محاسبه کند و بداند که آیا بازده سرمایه گذاری رضایت بخش است یا خیر؟

حسابداری منابع انسانی در واقع کاربرد مفاهیم و روشهای حسابداری در محدودهی مدیریت نیروی انسانی است. این حسابداری معیارسنجی و گزینش هزینه و ارزش گذاری نیروی انسانی به عنوان منابع اصلی هر موسسه است، این هزینه ها، نظیر سایر هزینه ها، از بخشهای جاری و سرمایهای _ یا به تعبیر دیگر هزینه های مستقیم و غیر مستقیم _ تشکیل میشود. 

▪ هزینه های منـــــابع انســــانی از دو بخش هـــزینه اولیه وهزینه جایگزینی تشکیل میشود: 

1.        هزینه های اولیه: هزینه های اولیه منابع انسانی کلیه وجوهی هستند که برای تامین و پرورش نیروی انسانی مصرف میشود و شامل هزینه های گزینش نیرو، استخدام،  استقرار، جهت دهی و آموزش حین خدمت، بازآموزی و آموزشهای کاربردی و تخصصی برای کسب مهارتهای لازم میشود. این تعریف در مورد سایر منابع نیز کاربرد مشابهی دارد، چرا که هزینه های اولیه کارخانجات و تجهیزات همان مبالغی هستند که برای تحصیل این منافع صرف می شود. 

2.        هزینه های جایگزینی: هزینه هایی هستند که باید برای جایگزینی کارکنانی که در حال حاضر در موسسه یا واحد مشغول به کار هستند، متحمل شد. این هزینه ها به دو بخش تقسیم میشود: 

الف- هزینه های جایگزینی پستی یا شغلی 

 ب – هزینه های پرسنلی 

▪ هزینه های جایگزینی پستی: 

هزینه هایی هستند که باید برای جایگزین کردن فردی در یک پست سازمانی با شخصی که بتواند خدمات مشابهی را در این پست سازمانی ارایه دهد، پرداخت شود و این گونه هزینه ها خود از سه بخش (تأمین، پرورشی یا آموزشی و کناره گیری) تشکیل میشوند. 

▪ هزینه های کناره گیری: 

مبالغی هستند که برای کناره گیری هر یک یا تعدادی از شاغلان پستهای سازمانی صرف میشوند. این هزینه ها عبارتاند از هزینه پاداش یا اجرت کناره گیری، هزینه مابه التفاوت پیش از کناره گیری، هزینه خالی ماندن پست سازمانی. نباید فراموش کرد که هزینه پاداش یا اجرت کناره گیری در واقع همان هزینه بازخرید سنوات خدمت (مزایای پایان خدمت) است و هزینه های مابه التفاوت پیش از کناره گیری ناشی از کاهش بهره وری فرد قبل از کناره گیری است. هزینه های خالی ماندن پست سازمانی، هزینهای است غیر مستقیم که از کاهش کارآیی پستهایی که از خالی ماندن پست مورد نظر تاثیر می پذیرند. 

ارزش اقتصادی منابع انسانی: ارزش اقتصادی منابع انسانی مانند ارزش اقتصادی همه منابع به ظرفیت کارفرما برای استفاده از توان نهفتهی این نیروها بستگی دارد. به طور مشخص ارزش اقتصادی نیروی انسانی همان ارزش فعلی خدماتی است که در آینده از آنها انتظار می رود. 

اندازهگیریهای غیر پولی منابع انسانی: 

برخی از صاحبنظران حسابداری منابع انسانی به اهمیت بالقوه معیارهای غیرپولی در امر تصمیم گیری تاکید داشتند. یکی از این معیارها میتواند تهیه لیستی از افراد مهم سازمان و مهارتهای آنها به عنوان دارایی باشد. میزان دانش، مهارت، سلامت، قابلیت بهرهبرداری از آنها و عملکرد شغلی کارکنان میتواند به عنوان سایر داراییهای انسانی تلقی شوند. 

مهمترین گروه معیارهای رفتاری غیر پولی توسط زیسنی لیکرت به وجود آمده است. مدل او شامل: 

         I.            متغیرهای سببی (متغیرهای مستقلی که توسط مدیریت قابل تغییر است) 

       II.            متغیرهای واسطه ای (دارای بازتاب بر سلامت داخل سازمان مانند وفاداری، رفتار، حرکات، عملکرد و هدفها و درک اعضای سازمان است)

     III.            متغیرهای نهایی (مانند قدرت تولید، هزینه ها، رشد سهم بازار و درآمد) 

برخی روشهای اندازه گیری ارزش منابع انسانی به شرح زیر است که تعدادی از آنها را بررسی میکنیم: 

1.        ارزش اقتصادی ( ارزش فعلی)

2.        ارزش جایگزینی 

3.        ضریب ارزشی 

4.        الگو ارزشگذاری پاداشهای تصادفی 

5.        الگوهای کل سازمان 

6.        نظریه مزایده 

7.        بهای تمام شده تاریخی 

نظریه ارزش اقتصادی ( ارزش فعلی) : این نظریه مبتنی بر تئوری ارزش سرمایه است طبق نظر ایرونیگ فیشر(سرمایه به مفهوم ارزش سرمایه ای، ارزش تنزیل شده درآمدهای آینده است). برخی از محققان بر اساس این نظریه معتقدند که قیمتهای بازار داراییها عبارت است از ارزش تنزیل شده منافعی که در آینده از این داراییها حاصل می شود، اما باید توجه داشت که تحلیلهای مسایل اقتصاد کلان به طور کامل در سطح اقتصاد خرد تعمیم نمییابد. قیمت بازار داراییها، قیمت پرداختی برای تمام منافع و خدمات بالقوه این داراییهاست. این مساله در مورد حقوق و دستمزد کارکنان مصداق ندارد. زیرا حقوق و دستمزد پرداختی بهای استفاده از خدمات کارکنان برای یک زمان مشخص و یا برای مقدار کارمعینی است. بنابراین قیمت بازار کار به مفهوم دقیق قابل مقایسه با قیمت دارایی ها نیست.  به علاوه، میتوان استدلال کرد که بازار کار به شدت تحت تاثیر قانون کار، مقررات منفی و قراردادهای دسته جمعی کار است. در نتیجه مقایسه بازار کار با سایر بازارها چندان عملی نیست. به هر حال بر اساس این نظریه، برخی معتقدند که درآمدهای آینده حاصل از خدمات منابع انسانی را میتوان تنزیل کرد و به عنــــــوان ارزش منابع انسانی به حساب آورد. 

نارساییهای روش ارزش اقتصادی: 

         I.            در این مدل احتمال ترک خدمت فرد از سازمان به دلایل غیر بازنشستگی یا فوت در نظر گرفته نشده است. 

       II.            احتمال تغییر موقعیت و پست فرد درزمانی که در سازمانی مشغول خدمت است نیز در این مدل در نظر گرفته نشده است. 

     III.            برآورد درآمد کارکنان مشکل است. 

    IV.             به کارگیری این روش در حسابداری منابع انسانی با اصول پذیرفته شده حسابداری سازگاری ندارد. 

نظریه ارزش جایگزینی: ارزش جایگزینی منابع انسانی، همان مخارج جایگزین کردن منابع انسانی موجود در یک سازمان است. ارزش جایگزینی در این روش شامل اقلامی به شرح زیر است: 

         I.            هزینه های استخدام افراد جدید برای مشاغل موجود

       II.            هزینه های آموزش افراد جدید 

     III.            هزینه انتقال یا اخراج فرد شاغل 

هزینه های استخدام : این هزینه شامل هزینه  مستقیم و غیر مستقیم است. 

ـ هزینه  مستقیم شامل: 

Ø       هزینه کارمند یابی، شامل هزینه  جست و جوی اولیه برای منابع انسانی مورد نیاز در داخل و خارج سازمان. 

Ø       هزینه انتخاب، شامل هزینه های انتخاب کارکنان از بین افراد واجد شرایط. 

Ø       هزینه استخدام، شامل هزینه ورود افراد جدید به داخل سازمان و قرار گرفتن در شغل مناسب. 

هزینه های غیر مستقیم شامل هزینه ارتقای خود و قرار گرفتن در مشاغل جدید در داخل سازمان است. 

هزینه ی آموزشی: این هزینه شامل دو بخش مستقیم و غیرمستقیم است. 

هزینه های مستقیم عبارتند از: 

         I.            آموزش حین خدمت: شامل هزینه  آموزشی کارکنان در حین خدمت. 

       II.            آموزش رسمی: شامل هزینه برنامه های آموزشی و آشنایی فرد با سازمان. 

ـ هزینه های غیر مستقیم عبارتند از: 

         I.            زمان آموزش دهنده، شامل هزینه سرپرستان در طول دورهی آموزش. 

       II.             از دست رفتن بهره وری در هنگام آموزش، شامل هزینه ساعاتی که کارکنان ( به جز کارآموزان) در طول دوره آموزشی، مشغول انجام خدمات محول شده نیستند. 

هزینه انتقال یا اخراج: شامل هزینه تحمیل شده به سازمان هنگام ترک خدمت فرد از سازمان. این هزینه شامل دو بخش مستقیم و غیر مستقیم است. 

         I.            هزینه مستقیم : شامل هزینه اخراج یا ترک خدمت فرد از سازمان است

       II.            هزینه غیرمستقیم : شامل کاهش کارآیی فرد قبل ازانتقال یا اخراج وهزینه ناشی ازخالی بودن شغل مورد بحث تا زمان استخدام کارمند جدید است.  نظریه ارزش جایگزینی نه فقط موقعیت فرد را در داخل سازمان، بلکه هزینه های انتقال یا اخـــراج فـــرد و همچنین هزینه کاهش کارآیی را نیز در نظر دارد. 

نارسایی های روش ارزش جایگزینی: 

１-    منافع آیندهی داراییهای انسانی در نظر گرفته نمیشود. 

２-  ۲-روش ارزش جایگزینی، یک روش ذهنی است. 

３-  ۳- تعیین ارزش منابع انسانی بر اساس ارزش جایگزینی دشوار است. 

نظریه ی ضریب ارزش

بر اساس نظریه ضریب ارزش، ارزش منابع انسانی برابر است با تفاضل ارزش کل شرکت و ارزش ثبت شده در دفاتر شرکت. در این محاسبه، داراییهای نامشهود همچون سرقفلی، حق امتیاز، میزان وابستگی مشتریان و ارزش قراردادهای بلندمدت تعدیل میشوند. در این روش، ضرایب ارزش که اساس محاسبه هستند، با توجه به هر یک از عوامل زیر تعیین میشود: 

         I.            تحصیلات و تجارب فنی 

       II.            تجربهی مورد نیاز برای شغل مورد نظر 

     III.            خصوصیات فردی 

    IV.            قابلیت ترفیع 

      V.            عرضه و تقاضا 

    VI.            میزان وابستگی افراد به شرکت و انتظار بهرهوری شرکت از خدمات آنان. 

در این روش یک ضریب اختیاری از صفر تا ۵/۲ تعیین شده است، به علاوه کارکنان به چهار طبقه عمده مدیریت سطح عالی، مدیریت، سرپرستان و کارمندان تقسیم میشوند. با توجه به تقسیم بالا، بهای تمام شــده  تاریخی سـالانه کارکنان بین چهار طبقه تقسیم میشود و سهم هر یک در ضرایب تعیین شده ضرب میشود. بدین ترتیب، ارزش کل تقریبی منابع انسانی به دست میآید، در صورتی که ارزش منابع انسانی بیش از داراییهای نامشهود باشد( تفاوت ارزش بازار شرکت و خالص ارزش دفتری) ضرایب به گونهای تعدیل میشود تا این تفاضل معادل اقلام داراییهای نامشهود شود. هزینه ایجاد شده برای کارکنان به منظور استخدام، آموزش و پرورش منابع انسانی در یک دوره در ضرایب محسوب میشوند و نتیجه تغییرات ایجاد شده در ارزش منابع انسانی در طول دوره نشــــان داده میشود. بدین طریق، میتوان صورت سود و زیان و ترازنامه منابع انسانی را تهیه و ارایه کرد. 

 نارساییهای نظریهی ضریب ارزشی: 

         I.            ارزش منابع انسانی به طور مستقیم انداره گیری نمیشود بلکه از طریق مقایسه با عوامل دیگر به دست میآید. با توجه به آن که داراییهای نامشهود به طور معمول بر حسب حدس و گمان ارزشیابی میشوند، در نتیجه رقم به دست آمده از دقت کافی برخوردار نیست. 

       II.            نحوه  تعیین ضرایب پایه علمی ندارد. 

     III.             تعیین خالص ارزشهای جاری شرکت به طور دقیق میسر نیست. 

نظریه ی مزایده: 

بر اساس این نظریه شرکت به مراکز سرمایه گذاری تقسیم میشود و خدمات نیروی انسانی متخصص، بر اساس اشتغال در این مراکز سرمایه گذاری به مزایده گذارده میشود. بدین ترتیب مدیری که بالاترین قیمت را برای خدمات نیروی انسانی مورد مزایده پیشنهاد کند، نیروی انسانی را دراختیار خواهد گرفت. قیمت توافق شده به عنوان سرمایه مرکز سرمایه گذاری محســــوب میشود. از نظر مفهومی این روش بر ارزیابی عملکرد مدیران بخشهای مختلف واحد اقتصادی مبتنی است که مراکز سرمایه گذاری مذکور را در برمیگیرد. هر یک از این الگوها نه تنها یک نگرش متفاوت ارایه میکند بلکه، مکانیزم متفاوتی را نیز برای محاسبه ارزش کارکنان در سازمان ایجاد میکند و هر یک از الگوهای گوناگون با توجه به نظامها و زمینههای مختلف و همچنین ساختارهای متفاوت نظری توسط محققان پیشنهاد میشود. 

الگوی مزایده متفاوت تر از سایر الگوهاست. بر اساس این الگو، ارزشگذاری کارکنان توسط مدیران سازمان برای رقابت در مورد منابع انسانی محدود که در سازمان موجود هستند، صورت میگیرد. مدیران برای دستیابی به منابع انسانی کمیاب با بالاترین قیمت در مزایده در برابر یکدیگر شرکت میکنند. 

نارسایی های نظریه مزایده: 

         I.            نرخ بازده سرمایه نسبت قابل پذیرشی برای ارزیابی عملکرد مدیران نیست. 

       II.             برای تعیین کمیابی یا فراوانی افراد متخصص ضابطه های تعیین نشده است. 

     III.             کاربرد نظریه مزایده در سازمانهای غیرانتفاعی و تولید مرحله های که قابل تقسیم به مراکز سرمایه گذاری نیستند با اشکال روبروست

این نظریه ممکن است بر روحیه کارکنانی که خدمات آنها به بهای ناچیز محک زده شده است و یا مطلقاً در مزایده شرکت نداشتهاند، تاثیر منفی داشته باشد. 

نظریه بهای تمام شده تاریخی: 

این نظریه مبتنی بر اصول متداول حسابداری است، طبق این نظریه، هزینه های صرف شده برای کارکنان، به طور مستقیم موجب افزایش ارزش خدمات آنها میشود. لذا موجب افزایش ارزش منابع انسانی از طریق محاسبه بهای تمام شده  تاریخی آن شده و محاسبه میشود.  بهای تمام شده منابع انسانی شامل هزینه های استخدام و آموزش کارکنان است. 

که در یک فرد شامل دو بخش مستقیم و غیر مستقیم است. 

مزایای این نظریه: 

      I.            این روش با نحوهی عمل جاری حسابداری مبتنی بر اصول پذیرفته شده به عنوان مقیاس اندازهگیری داراییها هماهنگی دارد. 

    II.            روش بهای تمام شدهی تاریخی، یک روش عینی است. 

  III.            این روش به دلیل مستند بودن، احتمالاً بیشتر از سایر روشها از سوی ادارهی مالیاتها پذیرفته میشود. 

نارساییهای این نظریه: 

      I.            تعیین وجه تمایز بین اقلام منابع انسانی و سایر منابع و همچنین تفکیک هزینه های منابع انسانی به هزینه های جاری و سرمایه ای بسیار دشوار است. 

    II.            منابع حاصل از روش بهای تمام شده تاریخی نمیتواند جوابگوی تمامی نیازهای مدیریت برای تصمیم گیری اقتصادی باشد، زیرا آنچه از نظر مدیریت در تصمیم گیریهای اقتصادی یک سازمان اهمیت دارد، نتایج آینده تصمیمات است به آنچه در گذشته اتفاق افتاده است. 

  III.            تعیین ارتباط بین بازده منابع انسانی و هزینه های انجام شده برای این منابع بر اساس نرخ استهلاک از پیش تعیین شده، ناممکن است.

پاداشها: 

پاداشها نمایانگر خدمات ارایه شده به سازمان، در نتیجهی ایفای نقشهای سازمانی از جانب افراد مختلف است. بنابراین سنجش ارزش هر فرد برای هر سازمان شامل مراحلی از جمله: 

تعریف یک دسته از حالتهای به طور کامل انحصاری که هر فرد در هر سازمان اشغال میکند. 

تعیین ارزش هر حالت خدمتی برای سازمان. 

برآورد دورهی خدمت هر فرد در سازمان. 

تعیین احتمال آنکه شخص در زمان مشخص در آینده هر حالت خدمتی ممکن را اشغال میکند. 

سه دلیل اساسی برای ارزیابی داراییهای منـــابع انسانی و گـــزارشگری سرمایهگذاری در داراییهای انسانی وجود دارد: 

         I.            تهیه اطلاعات مربوط به وضعیت مالی شــــامل صورتهای مالی به منظور آگاهی سرمایه گذاران، کارکنان و وام دهندگان 

       II.            تعیین مشارکت سرمایه و کار در عملکرد کلی سازمان 

     III.            ارایه مبنایی بر اساس انگیره های اقتصادی بیشتر برای اداره سازمان و تهیه اطلاعات گسترده برای انجام وظایف کارمندی

 
طرفداران حسابداری منابع انسانی عقیده دارند که کارآیی مدیریت منابع انسانی با تسهیل برآورد خط مشی های اداری از قبیل مراحل استنتاجی برنامه های آموزشی و.........، روندی رو به رشد دارد. نارسایی در ارایه  اطلاعات کافی و به موقع به مدیران، منجر به گرفتن تصمیمات نامناسب میشود و در نتیجه هزینه های مربوط به کار و برنامه ریزی مورد نیاز منابع انسانی مـــورد توجه قرار نمی گیـــــرد. تحلیلگران اقتصادی عقیده دارند سرمایه گذاری در منابع انسانی منجـــر به کارآیی میشود؛ بنـابراین در اختیــار داشتن اطلاعات مربوط به سرمایه گذاری در دارایی های انسانی در راستای حفظ کارآیی از نظر سرمایه گذاران ضــــروری تلقی میشود. این امر از راه های مختلف میتواند برای سرمایه گذاران مفید واقع شود. سرمایه گذاران میتوانند تعیین کنند که آیا از منابع انسانی به نحوهی مطلوب محافظت میشود و یا این که آیا منابع در حال توسعه و یا کاهش هستند؟

کاهش سرمایه گذاری در منابع انسانی ممکن است باعث افزایش سود کوتاه مدت شود، اما تهدیدی برای سودآوری سازمان در بلند مدت است. حداقل مزیت استفاده از حسابداری منابع انسانی در دسترس قرار دادن چنین اطلاعاتی برای سرمایه گذاران است. 

در آمریکا برخی معتقدند که حسابداری منابع انسانی میتواند در مورد چگونگی وضع و پرداخت مالیات آثار با اهمیتی داشته باشد. این گروه عقیده دارند که افزایش حرکت تدریجی اقتصاد غرب از بخش صنعتی ( تولیدی) به سوی صنایع خدماتی، موجب افزایش سرمایه گذاری در زمینه دانش، مهارتها و تجربه های کارکنان در این نوع سازمانها میشود. گسترش نیاز به کارکنان واجد شرایط در این صنایع و نیاز به توسعه منابع انسانی موجب کاهش در پرداختهای مالیاتی میشود و میزان آن بیش از حد نصاب متداولی است که به وسیله قوانین مالیاتی مجاز شده است. به همین ترتیب تشخیص مخارج منابع انسانی در موسسه هایی مانند موسسه های حسابرسی و خدمات مدیریت برخورداری از مزایای مالیاتی، از طریق استهلاک قابل قبول مخارج منابع انسانی مربوط در این زمینه را سبب میشود. 

روشهای گزارشگری: 

چهار روش برای انعکاس سرمایه گذاریها در منابع انسانی در گزارشهای مالی سالانه شرکتها وجود دارد، اطلاعات مربوط به سرمایه گذاریها در منابع انسانی را میتوان در گزارش هیأت مدیره به مجمع عمومی صاحبان سهام، گزارش داراییهای نامشهود، صورتهای مالی حسابرسی نشده، یا به شکل پیوست صورتهای مالی اساسی ارایه کرد. گزارش هیات مدیره به مجمع عمومی صاحبان سهام اغلب شامل اطلاعاتی درباره مخارج مربوط به منابع انسانی است که ممکن است چشمگیر یا حتی به نسبت مهمتر از مخارجی باشد که برای دارایی های عینی ( مشهود) انجام شده است. به عنوان یک اقدام اولیه در مورد نحوه عمل حسابداری دارایی های انسانی، گزارش هیأت مدیره ممکن است مخارجی را به عنوان سرمایه گذاری در دارایی های انسانی گزارش دهد. برای نمونه یک شرکت ممکن است مخارج انجام شده برای آموزش کارکنان خود را جداگانه گزارش دهد. 

این گونه اطلاعات به سرمایه گذاران و تحلیلگران مالی کمک میکند تا میزان توجه مدیریت به توسعه منابع انسانی را به عنوان عامل حیاتی برای تضمین سوددهی شرکت در بلند مدت ارزیابی کنند. به علاه گزارش هیات مدیره باید شامل اطلاعاتی در مورد ترک خدمت کارکنان از لحاظ روند و هزینه آن نیز باشد. شرکت باید در مورد ترک خدمت مدیران کلیدی و متخصصان فنی خود نیز که ممکن است به رقبای تجاری شرکت ملحق شوند یا رقیب جدیدی را به وجود آورند، گزارش دهد. این موضوع در صنایعی که با تکنولوژی پیش میروند و تحقیق و توسعه دانش فنی در آنها نقش بسیار مهمی دارد، غیر عادی نیست. 

دومین روش آن است که اطلاعات در مورد سرمایه گذاریها در داراییهای انسانی در گزارش دارایی های نامشهود ارایه شود. 

این روش توسط موسسه حسابرسی آرتور اندرسن پیشنهاد شده است. این موسسه پیشنهاد میکند که مبالغ عمدهای که صرف داراییهای نامشهـــود از جمله منابع انسانی، میشود در صورتهای مالی به طور جداگانه گزارش شود. به علاوه شرکت هایی که مخارج هنگفتی را در رابطه با داراییهای نامشهود متحمل میشوند. به ویژه شرکت هایی با وابستگی شدید به تکنولوژی، شرکتهای خـــدماتی که برای کارکنان خود سرمایه گذاریهای کلان میکنند و همچنین شرکت هایی که از طریق ادغام و خرید سهام و پرداخت مبلغ هنگفت برای سرقفلی فعالیت های تجاری موجود، رشد می کنند، باید صورتی از دارایی های نامشهود خود را ارایه کنند. این گزارش باید بیانگر مخارج انجام شده برای انواع دارایی های نامشهود در دورهی جاری و همچنین در دورههای گذشته باشد. 
یادداشتهای لازم به منظور افشای اطلاعاتی در مورد ماهیت مخارج انجام شده و سایر اطلاعات مربوط باید پیوست گزارش داراییهای نامشهود ارایه شود. محدودیت مهم این روش آن است که ترازنامه گمراه کننده است. زیرا ارزش دارایی های شرکت، کمتر از واقعیت ارایه میشوند. اندازه گیری سود یا زیان نیز تعریف شده است، زیرا کلیه مخارج مربوط به داراییهای انسانی در دورهای که واقع شده اند، هزینه جاری تلقی میشوند به همین ترتیب اندازه گیری بازده سرمایه گذاری نیز تعریف شده خواهد بود. 

سومین روش ارایه اطلاعات در مورد سرمایه گذاریها در منابع انسانی، انعکاس آنها در صورتهای مالی حسابرسی نشده است و شرکتها میتوانند مجموعه ای از صـــورتهای مالی را که در برگیرنده ســــرمایه گذاریها در دارایی های انسـانی طبق روشهای پیشنهادی حسابداری منابع انسانی است، به عنوان اطلاعات تکمیل به همراه صورتهای مالی سالانه ارایه کنند. 
در گزارشها تصریح خواهد شد که صورتهای مالی مزبور باید جدا از صورتهای مالی اساسی که طبق اصول پذیرفته شده حسابداری تهیه و ارایه شده اند مورد بررسی قرار گیرند. 

آخرین روش گزارش سرمایه گذاریها در دارایی های انسانی، منظور کردن آن در صورتهای مالی اساسی است، در این روش سرمایه گذاری در داراییهای انسانی به عنوان دارایی بلند مدت مطرح و در زمان عمر مفید مورد انتظار آن مستهلک میشود. اگر چه این نحوه عمل در مورد سرمایه گذاریها در منابع انسانی معمول و متداول نیست اما برخی شرکتها از آن پیروی کرده اند.

برخی از موسسه ها و شرکت ها نظیر خطوط هواپیمایی، صنایع الکترونیک و باشگاههای ورزشی حرفه ای که بخش عمده سرمایه آنها را نیروی انسانی تشکیل میدهد این روش را اعمال میکنند.
نحوه گزارش داراییهای انسانی: چنانچه تصمیم گرفته شود داراییهای انسانی در صورتهای مالی گزارش شود، به چند پرسش اساسی باید پاسخ داده شود. 

         I.            چه مخارجی باید مخارج سرمایهای تلقی شود؟ 

       II.             این مخارج چگونه باید مستهلک شوند ؟ 

     III.             این داراییها تحت چه شرایطی باید از حسابها حذف شوند ؟ 

    IV.             سرمایهگذاری در منابع انسانی چگونه باید در صورتهای مالی گزارش شوند؟ 

پرسش نخست، اساسی تــــرین پرسش از این موضوع است. این موضوع در واقع طبقه بندی کردن مخارج منابع انسانی به عنوان هزینه های جاری و مخارج سرمایه ای است. ضابطه  اصلی برای تعیین آن که چه مخارجی باید جاری به حساب آید یا دارایی، که به امکان بالقوه خدمات آینده آن مخارج مربوط میشود. برای مثال مخارج آموزشی کارکنان مشخص. 
اگر چه دارایی های نامشهود، عمر مفید نامحدود دارند، اما از لحاظ حسابداری باید طی عمر مفید برآوردی مستهلک شـــوند. داراییهای انسانی نیز به عنوان هزینه ای تخصیص می یابند که استهلاک نامیده میشوند. هدف اصلی از استهلاک دارایی های انسانی تطابق استفاده از دارایی با منافع حاصل از آن است. به طور معمول این امر در حسابداری تطابق هزینه ها با درآمدها نامیده میشود. عمر سرویس دهی (خدمت) برخی از دارایی های انسانی ممکن است معادل دوره انتقال مورد انتظار فرد در سازمان باشد، عمر سرویس دهی برخی دیگر ممکن است معادل دورهای تلقی شود که انتظار میرود فرد پست معینی را در یک سازمان اشغال کند. عمر سرویس دهی برخی دیگر ممکن است تابعی از وضعیت مورد انتظار تکنولوژی باشد. برای مثال مخارج جذب و استخدام افراد در سازمان به تناسب دورهای که انتظار میرود فرد در استخدام سازمان باشد، ممکن است برای سازمان به صرفه باشد. 

اگر چه استهلاک روش اصلی برای تخصیص تدریجی دارایی انسانی به هزینه هاست، در برخی شرایط و وضعیت ها لازم است که حساب دارایی های انسانی تعدیل شوند، برای مثال دارایی انسانی ممکن است به دلیل ترک خدمت کارکنان یا تغییر در بر آوردهای دورههای خدمت، تعدیل و یا از حسابها حذف شود. ماندهی مستهلک نشدهی حساب دارایی انسانی باید به عنوان زیان دورهای تلقی شود که تغییر رخ داده است. 

یک جنبه داراییهای انسانی که مشکلات گزارشگری خارجی را به وجود می آورد احتمال ترک خدمت کارکنان است. برخی از سازمانها با کارکنان خود قراردادهای استخدامی دارند که جا به جایی آنها را محدود میکند اما بدیهی است که انسانها در مالکیت سازمانها قرارندارند. پرسش اصلی حسابداری این است که چگونه میتوان این مساله را با درنظرگرفتن ذخیرهای برای هزینه های مورد انتظار ترک خدمت حل کرد. 

مشکلات و انتظارات: 

انتقادها و مشکلات در مورد حسابداری منابع انسانی بر سه محور اساسی متمرکز است. اولین موضوع رفتارهای مدیریت سازمان است. تغییرهای نظریه پردازانه و اهمیت دادن بیش از حد به فعالیت های اجرایی، مدیران را محتاط و مجبور به مقاومت در مقابل حسابداری منابع انسانی میکند. 

دومین موضوع، پیچیدگی الگوهای اندازه گیری است، انتظار مدیران، واقعی بودن، ممکن بودن و مؤثر بودن هزینه هاست. 

سومین نکته، نگرانی مدیران در مورد واکنش کارکنان نسبت به موضوع است. یک سیستم حسابداری منابع انسانی ممکن است موجب مقاومت هایی در کارکنان سازمان شود زیرا آنان این مساله را به عنوان عرصه ای برای اندازه گیری فعالیت های خود تلقی میکنند. 

نتیجه گیری: 

عمل سنجش و گزارش اطلاعات حسابداری منابع انسانی باید مدیران را به گونهای تحت تاثیر قرار دهد که افشای روش حسابداری منابع انسانی، انسانها را همچون سرمایه ای بلند مدت تلقی کند، نه  به صورت مخارجی کوتاه مدت که بایستی به حداقل بـــــرسند. با استفاده از حســــــابداری منابع انسانی میتوان سرمایه گذاریهای پیشنهادی روی منابع انسانی را بر اساس ارزش هزینه ارزیابی کرد این فن اطلاعات لازم برای تصمیم گیری هایی از قبیل تخصیص بهینه، پرورش و موازنه نیروی انسانی را فراهم میکند. 

در خاتمه نباید فراموش کرد که امروز یکی از مهمتـــرین ابزارهای توسعه، مدیریت است و اگـــر موفقیتی در توسعه حاصل شود، مرهون توجه به نیروی انسانی و محیط اجتماعی است. بی تردید توجه به نیروی انسانی و افزایش سطح بهره وری را باید جدی گرفت و در این میان نقش حسابداری منابع انسانی حساستر خواهد بود.

تهیه کننده:اثیر کربلایی

منبع:راسخون

منابع:

۱. Arthur, J.B., ۱۹۹۴, “effects of human resource systems on manufacturing performance and turnover", Academy of Management Journal, Vol.۳۷, pp. ۶۷۳- ۶۷۸
۲. Boselie, P., ۲۰۰۲, “human resource management , work system & performance", Dissertation, Erasmus University Rotterdam: Tin Bergen Institute Research Series and Thela Thesis, pp. ۴۰-۴۵
۳. Brush, C.G., ۱۹۹۲, "Research on women business owners: past trends, a new perspective and future directions", Entrepreneurship Theory and Practice, Vol.۱۶, pp. ۱۴-۱۸
۴. Loden, M., ۱۹۸۵, "Feminine Leadership”, New York: Times Book
Piercy, N.F, ۲۰۰۱, “Sales manager behavior control strategy and its consequences: the impact of gender differences”, Journal of Personal Selling and Sales Management, Vol.۲۱, p.۴۴
۵. Rosener, J.B., ۱۹۹۰, "Ways women lead”, Harvard Business Review, Vol. ۶۸, pp. ۱۱۹-۱۲۵
۶. Verheul, I. and A.R.Thurik, ۲۰۰۱, "does gender matters?”, Small Business Economics, Vol. ۱۶, pp. ۳۳۲-۳۳۷ 
۷. Verheul, I., Risseeuw, P.A. and Barteles, G., ۲۰۰۲, "Gender differences in strategy and human resource management: the case of the Dutch real estate brokerage", International Small Business Journal, Vol. ۲۰, pp. ۴۳۹-۴۸۱
۸. Verheul, I., ۲۰۰۳, “Human resource management practices in female and male-led businesses” , Small Business Economics, pp. ۱-۱۳
۹. Walton, R.E., ۱۹۸۵, “From control to commitment in workplace”, Harvard Business Review, March- April, pp.۸۰-۸۴
دکتر غلامعلی طبرسا: عضو هیئت علمی دانشکده مدیریت و حسابداری دانشگاه شهید بهشتی
آرزو جمالی نظری: کارشناس ارشد مدیریت دولتی دانشگاه شهید بهشتی
ماهنامه تدبیر ( www.imi.ir )
مروری بر حسابداری منابع انسانی (بخش دوم و پایانی) 
طبقه بندی موضوعی : مباحث عمومی و تخصصی مدیریت
-گری سیگل، هلن مارکونی، حسابداری رفتاری ترجمه علی رحمانی ۱۳۷۳.
-نشریه حسابدار, شماره ۱۴۰ , حسابداری منابع انسانی, تجویزی یا توصیفی؟, دکتر زهرا حسن قربان
-Flamholt , E; Human Resource Accounting , Jossey- bass , sanfrrancisco , ca , ۱۹۸۵
- Dawson , c; "Human Resource Accounting: From Presciption to Description " , Managerial Decision , Vol.۳۲ No.۶ ,۱۹۹۴ , PP.۳۵-۴۰
http://forum.parsigold.com 
وبلاگ مدیریت و عرفان
http://mehrabkarimi.persianblog.ir
/خ

لی‌لی‌پوتی‌ها جلوی پیشرفت فوتبال ایران ‌ را گرفته‌اند

 امیرحسین اعظمی:

امیر حاج‌رضایی، مربی اسبق تیم ملی و کارشناس باسابقه فوتبال ایران معتقد است که فضای فعلی فوتبال ایران تحت‌تأثیر دروغ و زشتی‌ها قرار دارد. 

حاج‌رضایی در مورد تنش‌های موجود در فوتبال ایران، ماندن کارلوس کی‌روش، برکناری علی دایی در پرسپولیس و مسائل مختلف دیگر به سؤالات خبرنگار همشهری پاسخ می‌دهد.

• در مورد ماندن کی‌روش در تیم ملی ایران چه صحبتی دارید؟

قبلا هم گفتم که این مربی در سه‌چهارسال گذشته با فوتبال ایران آشنا شد و با توجه به زمان کمی که تا جام ملت‌های آسیا داریم، انتخاب کی‌روش بهترین تصمیم بود. البته نمی‌دانم مفاد قرارداد او چیست، چون در این فوتبال نمی‌توان به حرف‌ها اعتماد کرد ولی در این شرایط بهتر بود کی‌روش بماند.

با توجه به مبلغ سنگین قرارداد کی‌روش، برخی معتقدند که فدراسیون باید مربی بهتری را انتخاب می‌کرد. نظر شما چیست؟
در این مورد من با شما همراه هستم و استاندارد حضور یک مربی در یک تیم 4سال است که می‌شود از یک جام جهانی تا یک جام جهانی دیگر. با این حال در این مقطع ماندن او تصمیم درستی بود. البته جدا از بحث ماندن کی‌روش، فکر می‌کنم این روزها یکی از دغدغه‌های فوتبال‌دوستان، شکست تیم امید مقابل ویتنام است، آن هم با خوردن 4گل. من فکر می‌کنم در این فوتبال هیچ برنامه منظمی وجود ندارد و ما فقط به موفقیت‌های زودگذر فکر می‌کنیم.

• بیشتر توضیح می‌دهید؟

برای فوتبال ما رفتن به جام جهانی شده است مدینه فاضله ولی باید ببینیم 4بار رفتن به جام جهانی چه تأثیری در این فوتبال داشته است. آیا تغییر نسل دادیم، آیا تغییر سبک دادیم، آیا امکانات سخت‌افزاری‌مان پیشرفت کرد، آیا برای تقویت تیم‌های پایه کاری کردیم؟ من معتقدم فوتبالمان به قهقرا می‌رود و فقط شاهد تنش و حاشیه هستیم. شما دیدید که در بازی تیم امید، بازیکن ما(خانزاده) چگونه به‌صورت بازیکن حریف زد و من از دیدن این صحنه خجالت کشیدم.

این فوتبال لَنگی زیاد دارد و من به بهبود این وضعیت امیدوار نیستم. فوتبال ایران مملو از زشتی است؛ هر چند که باید عده‌ای آدم شریف را فاکتور گرفت. ‌ اتفاق تأسف‌آور،سلطه دروغ در فوتبال ایران است. شما می‌بینید که آدم‌ها، حتی نصف روز پای حرف خود نمی‌مانند. آنها چگونه می‌خواهند به این فوتبال کمک کنند؟ حکایت این فوتبال حکایت گالیور است که لی‌لی پوت‌ها یا همان آدم‌های کوچک جلوی درست شدن فوتبال را گرفته‌اند. ما فقط دروغ می‌شنویم و اعتماد شخص بنده نسبت به بسیاری از این افراد از بین رفته است که سر حرف خود نمی‌ایستند.

اینفوگراف: نتیجه یک سال مذاکره

ارزش دوره حیات مشتری (CLV)

ارزش دوره حیات مشتری (CLV)

مقدمه
یک مفهوم بنیادین در مدیریت روابط با مشتری ارزش حیات مشتریان است. ایده اولیه این مساله آن است که مشتریان را باید برمبنای سودآوری آنها برای شرکت در کل زمانیکه خرید انجام می‌دهند مورد قضاوت قرار داد. کلمه دوره حیات اشاره به کل زمانی دارد که مشتریان از سازمان خرید می کنند. سودآوری معمولاً براساس ارزش خالص محاسبه می‌شود یعنی با کسر هزینه‌های جذب و حفظ مشتری از عایدات ناشی از یک مشتری. هزینه‌های ثابت لحاظ نمی‌شود زیرا در صورت بود و نبود مشتری این هزینه‌ها وجود خواهند داشت. ارزش حیات مشتری یک مقوله بسیار مهم در زمینه مدیریت روابط خرید ـ فروشنده در تئوریها و عملیات بازاریابی رابطه‌ای می باشد. شاید بتوان مقوله سنجش ارش مشتریان را به سال 1966 ردیابی کرد. بارسک به سال 1966، در مقاله‌ای تحت عنوان: «به مشتریانتان به مثابه یک سرمایه نگاه کنید» از نخستین کسانی است که بطور جدی بحث سنجش ارزش مشتریان را مطرح کرد. مطالعات وی کمک زیادی به فهم مساله ارزش حیات مشتریان در روابط سازمان با سازمان نموده است. امروزه، بیشتر نویسندگان، از روشهای ارزش خالص فعلی برای محاسبه ارزش حیات مشتریان استفاده می کنند.

مفهوم ارزش مشتری

ارزش مشتری عبارت است از منافع درک شده از دریافت یک کالا یا خدمت خاص در مقایسه با هزینه‌های درک شده از سوی یک مشتری یا گروهی از مشتریان. به صورتی دقیق تر "ارزش مشتری نشان دهنده موازنه بین منافعی است که مشتری از ارزیابی، دریافت و استفاده از یک کالا بدست می‌آورد در برابر هزینه هایی که متحمل میشود (مانندپول، انرژی، زمان و هزینه‌های روانی). این مفهوم که از دیدمشتری به مفهوم ارزش توجه می‌نماید، در حیطه بررسی این مقاله نیست؛ اما ذکر این نکته لازم است که در برخی از پژوهشهای انجام شده مراد از ارزش مشتری، همان ارزش زمان عمر مشتری آنچه در این پژوهش مد نظر ماست عبارت است از ارزش مشتری از دیدگاه سازمان.

چرخه عمر مشتری

این باور پذیرفته شدهای است که مشتریان ماندگار برای شرکت سودمندتر هستند. این سودمندی مشتریان ماندگار را که به آنها وفادار هم می‌گوییم به ویژگیهایی مانند پاداشهای اضافی که می‌پردازند، فروشهای اضافی که از ارجاع‌های آنها به دیگران بدست می‌آید، منافع حاصل از صرفه جویی در بسیاری هزینه‌ها و خریدهای بیشتر و دگر فروشی‌های که به آنها میشود، نسبت می‌دهند. سودآوری یک مشتری در صورتی تضمین می‌شود که وی خریدهای مکرر و بلندمدتی را از شرکت داشته باشد. با این وضعیت اهمیت وفاداری مشتری به شرکت دو چندان می‌شود. 
با درک رو به رشدی که از اهمیت وفاداری مشتری به دست آمده بود، شرکتها به رویکرد جدیدی که مشتری محور بود نیازمند بودند تا بتوانند راهبردهای خود را تدوین نمایند و در نتیجه چرخه عمر مشتری نقش مه می‌در استراتژی بازاریابی آنها ایفا نمود. این رویکرد جدید به تدریج در حال جایگزینی رویکرد قدی می‌چرخه عمر محصول است. رویکرد محصول محور به خاطر چالشهای مه می‌که برای آن پیش آمده است در حال جایگزینی با رویکرد مشتری محور است.از دید یک شرکت، چرخه عمر یک مشتری یک تعداد از مبادلات بین شرکت و مشتری در کل یک دوره زمانی است که مشتری در رابطه با شرکت باقی می‌ماند. چرخه عمر مشتری در کسب وکارهای مختلف با هم متفاوت است و بسته به نوع کسب و کار، مشتریان و نوع رابطه می‌تواند بلند یا کوتاه مدت باشد. سه مرحله اصلی دررابطه با مشتری را شناسایی نموده اند. در مرحله اول شرکت برای جذب مشتری تلاش می‌کند. مرحله دوم که نگهداری نام دارد زمانی است که شرکت سعی می‌کند با نگهداری مشتری تا حد ممکن ازمشتری سود کسب نماید و بالاخره این امکان وجود دارد که رابطه به مشتری دچار فرسودگی شده وحتی در نهایت قطع گردد.

ارزش دوره عمر مشتری

با مطرح شدن چرخه عمر مشتری، ارزش زمان عمر یک مشتری یک مفهوم عمده دیگر است که به سرعت در حال مطرح شدن است. ایده اصلی ارزش چرخه عمر مشتری این است که مشتریان را باید بر اساس سودآوری آنها برای سازمان مورد قضاوت قرار داد. از طرفی پژوهشگران و مدیران همه بر این عقیده هستند که شرکتها نبایستی به دنبال جذب هر گونه مشتری باشند؛ بلکه آنها بایستی مشتری مناسب را جذب نمایند. براساس مطالعات ای. تی. کیرنی ارائه شده می‌بینیم که چگونه برخی از مشتریان برای ما بسیار ارزشمند هستند در حالیکه برخی از مشتریان می‌توانند بر سود سازمان اثر منفی داشته باشند. ارزش زمان عمر که برای هر مشتری جداگانه مورد محاسبه قرار می‌گیرد به ما درانجام چنین کاری کمک می‌کند. ای. تی. کیرنی در کتاب "ممیزی رضایت مشتری"برای تفکیک و تقسیم بندی مشتریان از قیاس با فلزها استفاده کرده است. 
مشتری‌های پلاتینی: این مشتریان بیشترین ارزش را از سازمان دریافت می‌کنند و سازمان نیز از آنها بیشترین را کسب می‌کند درباره آنها سازمان باید اتحاد راهبردی ایجاد کند.مشتریان طلایی: مشتریانی هستند که تقریباً به اندازه مشتریان پلاتینی اهمیت دارند، اما جوهر لازم برای ایجاد هسته راهبردی را ندارند. 
مشتریان نقره‌ای :مشتریانی هسستند که نوع متفاوتی از محصولات و خدمات را از سازمان برایشان عرضه می‌کند لازم است که با این مشتریان رابطه حداقل مداوم برقرار شده و با آنها در فرهنگ سازی تدریجی تلاش و همکاری به عمل آید. 
مشتریان برنزی:برای این قشر مشتریان،سازمان از سمت سودآوری به سمت غیرسودآوری در حال حرکت است. تحقیقات نشان می‌دهد که تنها دوسوم تا سه چهارم از مشتری‌های سازمان هزینه‌های ثابت و متغیر آن را پوشش می‌دهند
مشتریان قلعی: سازمان‌ها باید راهی پیدا کنند تا این مشتریان به مشتریان سود آور تبدیل شوند و یا به سمت انتخاب تامین کننده دیگر سوق پیدا کنند.

در حالی که مشتری‌های پلاتینی 10 درصد از کل مشتری‌ها را تشکیل می‌شوند،روی هم 25 درصد از سود از ناحیه این مشتری‌ها بدست می‌آید. مشتری‌های طلایی 16 درصد از کل هستند و 25 درصد از سود را ایجاد می‌کنند. مشتری‌های نقره‌ای 35 درصد از کل هستند و 45 درصد از سود را ایجاد می‌کنند. مشتری برنزی 20 درصد از کل هستند و تنها 5 درصد سود دارند و بالاخره مشتریان قلعی هستند که 25 درصد از کل هستند و15 درصد از سود را تلف می‌کنند. 
توجه به ارزش دوره عمر مشتری در ادبیات بازاریابی، از اواخر دهه 1980آغاز شد و کاربردهای متعددی از ارزش دوره عمر مشتری در این زمینه ارائه شد. برخی از نویسندگان اولیه واژه ارزش خالص کنونی را به جای ارزش دوره عمر مشتری استفاده می‌کردند. همچنین برخی از پژوهشگران تنها درآمدهای تنزیل شده را در نظر می‌گیرند تا بعداً برای مقایسه به هزینه‌های جذب مشتری استفاده نمایند در حالیکه بقیه هزینه‌ها و درآمدها - هر دو - را در معادلات ارزش دوره عمر مشتری درنظر می‌گیرند.گاهی در مطالعات به جای ارزش دوره عمر مشتری واژه‌های دیگری مانند سودآوری مشتری ، ارزش مشتری ، حقوق مشتری ،ارزش دوره عمر بکار گرفته شده است. کاتلر ارزش دوره عمر مشتری را به عنوان ارزش فعلی خالص قابل کسب در دوره عمر مشتری تعریف می‌کند. اما به طور کلی می‌توان گفت ارزش دوره عمر مشتری ارزشی است که مشتری در طول دوره عمرش برای سازمان ایجاد می‌کند و هدف اصلی از محاسبه آن،ایجاد یک برداشت وزنی از مشتریان به منظور تخصیص بهینه منابع به آنها می‌باشد. وجود تعارف مختلف از ارزش دوره عمر مشتری،نشانگر دیدگاه‌های متفاوتی است که نسبت به این موضوع وجود دارد. لذا این مفهوم از جنبه‌های مختلف (مالی و غیر مالی) تعریف و به روشها و مدل‌های متفاوتی تخمین زده شده است. دوره عمر مشتری می‌گوید چه اطلاعاتی در دسترس است و چه تصمیماتی باید گرفته شود. این اطلاعات می‌تواند سود آوری مشتریان بالقوه را که می‌توانند به مشتریان بالفعل تبدیل شوند و اینکه تا چه مدت به صورت مشتری،وفادار خواهند ماند و چگونه احتمالاً ما را ترک خواهند کرد پیش بینی نموده (مدهوشی و امیری،1385)و امکان گرایش یک مشتری به رقبا را نیز مشخص نماید. ه حفظ یک مشتری به وسیله مقایسه ارزش دوره عمر مشتری اهمیت فراوانی دارد. از آنجا که همه مشتریان برای شرکت ارزشمند نیستند، لذا تحلیل ارزش دوره عمر مشتری یک عامل اساسی برای مدیریت ارتباط با مشتری و یک مفهوم مهم در بخش‌بندی،انتخاب و حفظ مشتریان است و زمینه بکار گیری استراتژی‌های مناسب برای مشتریان براساس ارزش دوره عمر مشتری می‌تواند باعث بهبود اثربخشی و کارایی اقدامات بازاریابی گردد.

پژوهشگر: آرش حبیبی و نیره مصلحی

آب چاپ

آب چاپ

عمل عبور فرم‌های چاپی از ماشین چاپ بدون استفاده از مرکب چاپ را آب چاپ گویند. هنگامی که یک کـار چاپی رنگ خوری زیاد داشته باشد برای این که پشت زنی بر روی کار اتفاق نیفتد ضمن عبور از ماشین داخل ماشین چاپ و نم دار شدن کاغذ ،پودر پاشی نیز می‌شود. این عمل همچنین موجب کاهش عکس العمل کاغذ در برابر نم دارشدن در زمان چاپ گردیده و کمک میکند تا کار از کیفیت در سوی کاغذ ( پشت و رو ) یکنواختی بیشتری داشته باشد

 اگر کارهای چاپ شده نیاز به عملیات پس از چاپ داشته باشد، بایستی کل فرم‌های چاپی مجدداً در ماشین چاپ قرار گرفته و یک بار دیگر بدون آنکه مرکب استفاده شود از ماشین چاپ عبور داده شوند. این کار سبب می‌شود پودرهای روی کار جدا شده، کار چاپی برای عملیات پس از چاپ آماده گردد و کیفیت عملیات سلون کشی و یوی زنی (عملیات پس از چاپ)بالا رود .